Wirtschaftsgüter: Unterscheidung von Privat- und Betriebsvermögen

Wirtschaftsgüter: Unterscheidung von Privat- und Betriebsvermögen

Wirtschaftsgüter im Steuerrecht – Unterscheidung von Privatvermögen und Betriebsvermögen

Was ist der Grundsatz bei der Unterscheidung von Privatvermögen und Betriebsvermögen im Steuerrecht?

Die Qualifikation als Betriebs- oder Privatvermögen ergibt sich aus den allgemeinen Grundsätzen des R 4.2 Abs. 1 EStR und der in H 4.2 (1) EStR aufgelisteten BFH-Rechtsprechung. Unter Betriebsvermögen versteht man nicht nur die positiven (aktiven) Wirtschaftsgüter eines Unternehmens, sondern auch die negativen (passiven) Wirtschaftsgüter, insbesondere Rückstellungen und Verbindlichkeiten. Bei der Zuordnung zu Betriebsvermögen bzw. Privatvermögen gilt der Grundsatz der Unteilbarkeit von Wirtschaftsgütern. Ein Wirtschaftsgut ist entweder zu 100 % Betriebsvermögen oder zu 100 % Privatvermögen. So ist z.B. ein zu 60 % betrieblich genutzter Pkw zu 100 % zu aktivieren. Diese Aussagen gelten nicht für Grundstücke, da für diese der Grundsatz der Teilbarkeit gilt (R 4.2 Abs. 3 EStR).

Immer noch gültig ist die Dreiteilung der Wirtschaftsgüter in

  • notwendiges Betriebsvermögen,
  • gewillkürtes Betriebsvermögen und
  • notwendiges Privatvermögen.

Was ist notwendiges Betriebsvermögen?

Zum notwendigen BV zählen die Wirtschaftsgüter, die ausschließlich oder überwiegend sowie unmittelbar eigenbetrieblich genutzt werden. Ein Wirtschaftsgut gehört dann zum notwendigen Betriebsvermögen, wenn es dem Betrieb dergestalt unmittelbar dient, dass es objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt ist. Dabei wird nicht vorausgesetzt, dass es »erforderlich« ist.

Eine Beteiligung an einer GmbH kann notwendig bilanzierungspflichtiges Betriebsvermögen sein, wenn es dazu bestimmt ist, die gewerbliche Betätigung des Steuerpflichtigen zu fördern oder den Absatz seiner Produkte gewährleistet. Weitere Abgrenzungsmerkmale zur Feststellung der Eigenschaft eines Wirtschaftsgutes als notwendiges Betriebsvermögen können dem jeweiligen Tenor der zitierten Urteile entnommen werden.

Notwendiges Betriebsvermögen liegt gem. R 4.2 Abs. 1 Satz 2 EStR auch dann vor, wenn eigenbetrieblich genutzte Wirtschaftsgüter nicht in der Buchführung und in den Bilanzen ausgewiesen sind.

Wirtschaftsgüter, die nicht Grundstücke oder Grundstücksteile sind und die zu mehr als 50 % eigenbetrieblich genutzt werden, sind in vollem Umfang notwendiges Betriebsvermögen.

Bei einer Personengesellschaft umfasst das Betriebsvermögen sowohl die Wirtschaftsgüter, die zum Gesamthandsvermögen der Mitunternehmer gehören, als auch diejenigen Wirtschaftsgüter, die einem, mehreren oder allen Mitunternehmern gehören.

Wirtschaftsgüter können nur einheitlich entweder Betriebsvermögen oder Privatvermögen sein, eine Aufspaltung ist nicht möglich (Einheitlichkeitsgrundsatz). Von diesem Aufteilungsverbot bilden die Grundstücke eine Ausnahme – hier gilt der Grundsatz der Teilbarkeit.

Was ist Privatvermögen im steuerlichen Sinne?

Das nicht gesetzlich normierte »notwendige Privatvermögen« bildet den Gegensatz zum notwendigen Betriebsvermögen. Zum erstgenannten Vermögen gehören insbesondere solche Wirtschaftsgüter, die keinen oder nur einen geringen Bezug zum Betrieb des Steuerpflichtigen aufweisen – exemplarisch genannt sei das privat genutzte Einfamilienhaus eines Unternehmers. Weitere Wirtschaftsgüter des notwendigen Privatmögen sind solche Wirtschaftsgüter, die unter dem Deckmantel der betrieblichen Nutzung angeschafft werden; jedoch bei Anschaffung dieser Wirtschaftsgüter bereits erkennbar ist, dass sie nicht zur Stärkung der betrieblichen Leistungsfähigkeit eingesetzt werden sollen oder dazu geeignet sind (bspw. Lear-Jet, Yacht oder Hubschrauber eines GmbH-Geschäftsführers). Die Anschaffung dieser Wirtschaftsgüter und die aus ihnen resultierenden Aufwendungen stellen keine Betriebsausgabe i.S.d. § 4 Abs. 4 EStG dar.

Wirtschaftsgüter, die ausschließlich oder zu mehr als 90 % außerbetrieblichen Zwecken dienen, sind notwendiges Privatvermögen.

Was ist gewillkürtes Betriebsvermögen?

Die o.g. gegensätzlichen Begriffe werden durch das sogenannte gewillkürte Betreisbvermögen erweitert. Die Voraussetzungen für die Behandlung von Wirtschaftsgüter als gewillkürtes Betriebsvermögen sind die folgenden:

  • Die Wirtschaftsgüter müssen in einem gewissen objektiven Zusammenhang mit dem Betrieb stehen und ihn zu fördern bestimmt und geeignet sein;
  • die Wirtschaftsgüter dürfen nicht überwiegend eigenbetrieblich genutzt werden;
  • die Wirtschaftsgüter dürfen nicht ausschließlich oder fast ausschließlich privat genutzt werden.

Entscheidend für das Vorliegen von gewillkürtem Betriebsvermögen ist außer den vorgenannten Voraussetzungen der Ausweis des Wirtschaftsgutes in der Buchführung (sog. Willkürakt). Durch Einbuchung des Wirtschaftsgut innerhalb der Buchführung (zusätzlich: ggf. Ausweis im Anlagenspiegel bzw. Inventar) gibt der Steuerpflichtige eindeutig zu erkennen, dass er eine betriebliche Nutzung eines Wirtschaftsgut manifestieren möchte. Ggf. anfallende Privatnutzungen sind nach den allgemeinen Grundsätzen innerhalb der Buchführung als Entnahme zu behandeln.

Bei der Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen sind zwei Kategorien von Wirtschaftsgütern zu unterscheiden:

  1. gemischt genutzte Wirtschaftsgüter und
  2. »neutrale Wirtschaftsgüter«.

Die gemischt genutzten Wirtschaftsgüter können in vollem Umfang zum gewillkürten Betriebsvermögen gezogen werden, wenn sie zu mindestens 10 % bis zu 50 % eigenbetrieblich genutzt werden (R 4.2 Abs. 1 Satz 6 EStR).

Bei den neutralen Wirtschaftsgütern sind ausschließlich die vorgenannten abstrakten Voraussetzungen für die Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen maßgebend. Entsprechend werden neutrale Wirtschaftsgüter weniger als 50 % betrieblich genutzt; gleichermaßen übersteigt ihr betrieblicher Nutzungsgrad den zur Abgrenzung von Wirtschaftsgütern des Privatvermögen notwendigen 10 %igen betrieblichen Nutzungsgrad.

Wie kann ein Wirtschaftsgut aus dem Betriebsvermögen ausscheiden?

Ausscheiden durch Entnahme ins Privatvermögen

Wirtschaftsgüter bleiben so lange Betriebsvermögen, bis sie durch eine eindeutige, unmissverständliche – ausdrückliche oder schlüssige – Entnahmehandlung des Steuerpflichtigen. Privatvermögen werden (R 4.3 Abs. 3 Satz 2 EStR). Die Buchführung des Stpfl. bietet einen wesentlichen Anhalt dafür, ob ein Wirtschaftsgüter entnommen worden ist. Ändert sich die betriebliche oder berufliche Nutzung des Wirtschaftsgüter auf Dauer so, dass es seine Beziehung zum Betrieb verliert, wird es auch ohne Entnahmeerklärung oder Entnahmehandlung des Stpfl. dadurch zum notwendigen Privatvermögen.

Ausscheiden durch Verkauf

Ein Ausscheiden des Wirtschaftsguts aus dem Betriebsvermögen kann z.B. auch durch Verkauf oder Verlust (Unfall, Abbruch usw.) erfolgen. Der Verkauf führt zu einer vollständigen Realisierung der stillen Reserven.

Die Veräußerung eines Wirtschaftsguts gegen ein unangemessen niedriges Entgelt führt nach § 4 Abs. 1 EStG zu einer vollständigen Realisierung der stillen Reserven. Soweit der Erwerber eine Gegenleistung erbracht hat, sind die stillen Reserven durch Veräußerung und im Übrigen durch Entnahme (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG) aufgedeckt. Bei der Veräußerung eines Einzelwirtschaftsguts gilt die Trennungstheorie. Die Einheitstheorie gilt nur für die teilentgeltliche Veräußerung von betrieblichen Einheiten (nämlich Betrieben, Teilbetrieben und Mitunternehmeranteilen).



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