Was ist das steuerliche Einlagekonto?

Was ist das steuerliche Einlagekonto?

Was ist das steuerliche Einlagekonto? Welche Beträge werden hierunter ausgewiesen? Entspricht das steuerliche Einlagekonto der Kapitalrücklage?

Wo ist das steuerliche Einlagekonto gesetzlich normiert?

Das steuerliche Einlagekonto ist gesetzlich in § 27 KStG normiert:

(1) 1Die unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft hat die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen am Schluss jedes Wirtschaftsjahrs auf einem besonderen Konto (steuerliches Einlagekonto) auszuweisen. 2Das steuerliche Einlagekonto ist ausgehend von dem Bestand am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs um die jeweiligen Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs fortzuschreiben. 3Leistungen der Kapitalgesellschaft mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital im Sinne des § 28 Abs. 2 Satz 2 und 3 mindern das steuerliche Einlagekonto unabhängig von ihrer handelsrechtlichen Einordnung nur, soweit sie den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigen (Einlagenrückgewähr). 4Der Bestand des steuerlichen Einlagekontos kann durch Leistungen nicht negativ werden; Absatz 6 bleibt unberührt. 5Als ausschüttbarer Gewinn gilt das um das gezeichnete Kapital geminderte in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital abzüglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos.
(2) 1Der unter Berücksichtigung der Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs ermittelte Bestand des steuerlichen Einlagekontos wird gesondert festgestellt2Der Bescheid über die gesonderte Feststellung ist Grundlagenbescheid für den Bescheid über die gesonderte Feststellung zum folgenden Feststellungszeitpunkt. 3Bei Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht ist der zum Zeitpunkt des Eintritts in die Steuerpflicht vorhandene Bestand der nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen gesondert festzustellen; der gesondert festgestellte Bestand gilt als Bestand des steuerlichen Einlagekontos am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs. 4Kapitalgesellschaften haben auf den Schluss jedes Wirtschaftsjahrs Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen abzugeben. 5Die Erklärungen sind von den in § 34 der Abgabenordnung bezeichneten Personen eigenhändig zu unterschreiben.
(3) 1Erbringt eine Kapitalgesellschaft für eigene Rechnung Leistungen, die nach Absatz 1 Satz 3 als Abgang auf dem steuerlichen Einlagekonto zu berücksichtigen sind, so ist sie verpflichtet, ihren Anteilseignern die folgenden Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu bescheinigen:
1. den Namen und die Anschrift des Anteilseigners,
2. die Höhe der Leistungen, soweit das steuerliche Einlagekonto gemindert wurde,
3. den Zahlungstag.
2Die Bescheinigung braucht nicht unterschrieben zu werden, wenn sie in einem maschinellen Verfahren ausgedruckt worden ist und den Aussteller erkennen lässt.
(4) 1Ist die in Absatz 1 bezeichnete Leistung einer Kapitalgesellschaft von der Vorlage eines Dividendenscheins abhängig und wird sie für Rechnung der Kapitalgesellschaft durch ein inländisches Kreditinstitut erbracht, so hat das Institut dem Anteilseigner eine Bescheinigung mit den in Absatz 3 Satz 1 bezeichneten Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu erteilen. 2Aus der Bescheinigung muss ferner hervorgehen, für welche Kapitalgesellschaft die Leistung erbracht wird. 3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend, wenn anstelle eines inländischen Kreditinstituts eine inländische Zweigniederlassung eines der in § 53b Absatz 1 oder 7 des Kreditwesengesetzes genannten Unternehmen die Leistung erbringt.
(5) 1Ist für eine Leistung der Kapitalgesellschaft die Minderung des Einlagekontos zu niedrig bescheinigt worden, bleibt die der Bescheinigung zugrunde gelegte Verwendung unverändert. 2Ist für eine Leistung bis zum Tag der Bekanntgabe der erstmaligen Feststellung im Sinne des Absatzes 2 zum Schluss des Wirtschaftsjahrs der Leistung eine Steuerbescheinigung im Sinne des Absatzes 3 nicht erteilt worden, gilt der Betrag der Einlagenrückgewähr als mit 0 Euro bescheinigt. 3In den Fällen der Sätze 1 und 2 ist eine Berichtigung oder erstmalige Erteilung von Steuerbescheinigungen im Sinne des Absatzes 3 nicht zulässig. 4In anderen Fällen ist die auf den überhöht ausgewiesenen Betrag der Einlagenrückgewähr entfallende Kapitalertragsteuer durch Haftungsbescheid geltend zu machen; § 44 Abs. 5 Satz 1 zweiter Halbsatz des Einkommensteuergesetzes gilt insoweit nicht. 5Die Steuerbescheinigungen können berichtigt werden. 6Die Feststellung im Sinne des Absatzes 2 für das Wirtschaftsjahr, in dem die entsprechende Leistung erfolgt ist, ist an die der Kapitalertragsteuerhaftung nach Satz 4 zugrunde gelegte Einlagenrückgewähr anzupassen.
(6) Minderabführungen erhöhen und Mehrabführungen mindern das Einlagekonto einer Organgesellschaft, wenn sie ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben.
(7) Die vorstehenden Absätze gelten sinngemäß für andere unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften und Personenvereinigungen, die Leistungen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 9 oder Nr. 10 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.
(8) 1Eine Einlagenrückgewähr können auch Körperschaften oder Personenvereinigungen erbringen, die in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union der unbeschränkten Steuerpflicht unterliegen, wenn sie Leistungen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes gewähren können. 2Die Einlagenrückgewähr ist in entsprechender Anwendung der Absätze 1 bis 6 und der §§ 28 und 29 zu ermitteln. 3Der als Leistung im Sinne des Satzes 1 zu berücksichtigende Betrag wird auf Antrag der Körperschaft oder Personenvereinigung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum gesondert festgestellt. 4Der Antrag ist nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck bis zum Ende des Kalenderjahrs zu stellen, das auf das Kalenderjahr folgt, in dem die Leistung erfolgt ist. 5Zuständig für die gesonderte Feststellung ist die Finanzbehörde, die im Zeitpunkt der Abgabe des Antrags nach § 20 der Abgabenordnung für die Besteuerung nach dem Einkommen örtlich zuständig ist. 6Bei Körperschaften oder Personenvereinigungen, für die im Zeitpunkt der Antragstellung nach § 20 der Abgabenordnung keine Finanzbehörde zuständig ist, ist abweichend von Satz 5 das Bundeszentralamt für Steuern zuständig. 7Im Antrag sind die für die Berechnung der Einlagenrückgewähr erforderlichen Umstände darzulegen. 8In die Bescheinigung nach Absatz 3 ist das Aktenzeichen der nach Satz 5 oder 6 zuständigen Behörde aufzunehmen. 9Soweit Leistungen nach Satz 1 nicht gesondert festgestellt worden sind, gelten sie als Gewinnausschüttung, die beim Anteilseigner zu Einnahmen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes führen.

Warum ist das steuerliche Einlagekonto für die Anteilseigner einer GmbH wichtig festzustellen?

Bezüge, die als aus dem steuerlichen Einlagekonto einer Körperschaft gem. § 27 KStG verwendet gelten, sind auf Ebene des Anteilseigners nicht als Einnahmen aus Kapitalvermögen zu versteuern. Es findet auf Ebene der Anteilseigner lediglich eine Verrechnung der Leistung mit dem Buchwert bzw. den Anschaffungskosten der Beteiligung statt. Insofern hat eine Leistung aus dem steuerlichen Einlagekonto die gleichen Konsequenzen wie die Rückzahlung von Nennkapital.

Die Rechengröße des steuerlichen Einlagekontos spielt insofern im Rahmen der Ausschüttung einer Kapitalgesellschaft eine entscheidende Rolle bei der Ermittlung der steuerlichen Konsequenzen für den Gesellschafter. Im Folgenden wird daher zunächst allgemein auf die Ermittlung, die gesonderte Feststellung sowie die steuerlichen Konsequenzen aus der Minderung und Erhöhung des steuerlichen Einlagekontos und im Weiteren auf die Besonderheiten im Falle der ertragsteuerlichen Organschaft, in Umwandlungs- und Liquidationsfällen sowie auf einzelne Problemfelder bei der Ermittlung eingegangen.

Was ist das steuerliche Einlagekonto bei einer GmbH? Spielt dies beim Jahresabschluss eine Rolle? Stimmt dies mit der Kapitalrücklage überein?

Im Wesentlichen handelt es sich bei dem steuerlichen Einlagekonto um eine rein steuerliche Entwicklung der Einlagen der Gesellschafter, die nicht in Nennkapital bestehen. Die Berechnung erfolgt außerhalb der Handels- und Steuerbilanz und unabhängig von den Jahresabschlussarbeiten. Oftmals besteht die Erwartung, dass die handelsrechtliche Kapitalrücklage mit dem Bestand des steuerlichen Einlagekontos übereinstimmt, jedoch weichen diese in der Praxis in vielen Fällen erheblich ab. Einlagen, insbesondere verdeckte Einlagen, und Einlagenrückgewährungen im Handelsrecht sind nicht zwingend erfolgsneutral über die Kapitalrücklage zu erfassen.

Das steuerliche Einlagekonto ermittelt sich insofern mit Hilfe einer außerbilanziellen Nebenrechnung entsprechend des § 27 Abs. 1 KStG über den nach § 27 Abs. 2 KStG festgestellten Bestand zum Ende des letzten Wirtschaftsjahres zuzüglich bzw. abzüglich von geleisteten Einlagen und der Einlagenrückgewähr des Gesellschafters im laufenden Veranlagungszeitraum.

Wer muss ein steuerliches Einlagekonto als Gesellschaft führen?

Ein steuerliches Einlagekonto führen alle in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG), d. h. auch ausländische Kapitalgesellschaften mit Sitz oder Ort der Geschäftsleitung (§§ 1011 AO) im Inland sind zur Führung des steuerlichen Einlagekontos verpflichtet. Zusätzlich zu den in erster Linie angesprochenen Kapitalgesellschaften sind jedoch auch folgende Körperschaften betroffen:

  • sonstige Körperschaften, die Leistungen nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG gewähren können, z. B. Genossenschaften, Realgemeinden, wirtschaftliche Vereine,
  • Körperschaften und Personenvereinigungen, die Leistungen nach § 20 Abs. 1 Nr. 9 bzw. 10 EStGgewähren können, z. B. Betriebe gewerblicher Art.

Was versteht man unter der Verwendungsreihenfolge bei einer Ausschüttung einer GmbH?

Abgänge werden nur dann im steuerlichen Einlagekonto erfasst, wenn die Leistung nicht in der Rückzahlung von Nennkapital besteht und soweit der Abgang den ausschüttbaren Gewinn zum Ende des letzten Wirtschaftsjahres übersteigt (Verwendungsreihenfolge). Eine Minderung des Eigenkapitals ist daher, sofern keine Rückzahlung des Nennkapitals vorliegt, grundsätzlich vorrangig aus dem ausschüttbaren Gewinn zu bedienen, womit die Voraussetzungen einer Gewinnausschüttung gegeben wären. Erst wenn kein ausschüttbarer Gewinn zum Ende des vorherigen Wirtschaftsjahres vorliegt, wird die Leistung aus dem steuerlichen Einlagekonto bedient.

Der ausschüttbare Gewinn ermittelt sich als positive Differenzgröße zwischen der Summe des steuerlichen Eigenkapitals abzüglich des Nennkapitals und des Bestands des steuerlichen Einlagekontos zum letzten Wirtschaftsjahresende.

Handelsrechtlich kann der ausschüttbare Gewinn aus Gewinnen, Gewinnvorträgen, Gewinnrücklagen, passiven Ausgleichsposten und korrespondierenden Minderungen bestehen, wobei in der Handelsbilanz auch die Rechengröße des ausschüttbaren Gewinns nicht ausgewiesen ist.

Bezüglich des Nennkapitals ist grundsätzlich der Nominalbetrag anzusetzen. Sofern das Nennkapital nicht voll eingezahlt wurde, ist es nach herrschender Meinung insoweit vom steuerlichen Eigenkapital abzuziehen, wie es passiviert wurde, d. h. ein vom Nennkapital offen abgesetzter Betrag mindert das Nennkapital, ein aktivisch ausgewiesenes, ausstehendes gezeichnetes Kapital vermindert das Nennkapital nicht.

Was sind Beispiele für eine Erhöhung bzw. Zuführung zu dem steuerlichen Einlagekontos einer GmbH?

Einlagen setzen einen einlagefähigen Vermögensvorteil voraus (R 8.9 Abs. 1 KStR). Insbesondere die Gewährung von Darlehen durch einen Gesellschafter sowie Einlagen typisch stiller Gesellschafter stellen insofern keine Einlagen dar. Da die Erhöhung des steuerlichen Einlagekontos an die ertragsteuerliche Begründung der Einlage gekoppelt ist, lösen diese Vorgänge demnach auch keine Erhöhung des steuerlichen Einlagekontos aus. Des Weiteren haben ebenfalls Abweichungen zwischen Handels- und Steuerbilanz sowie Bilanzberichtigungen keinen Einfluss auf das steuerliche Einlagekonto, da hierbei die gesellschaftsrechtliche Veranlassung nicht gegeben ist.

Beispiele für Zugänge, die das steuerliche Einlagekonto erhöhen, können sein:

  • Ausgabeaufgeld bei Anteilsausgaben,
  • Nachschüsse der Gesellschafter, die unmittelbar in Rücklagen eingestellt werden,
  • verdeckte Einlagen und Rückzahlungen verdeckter Gewinnausschüttungen,
  • Eintrittsgelder bei Genossenschaften,
  • Kapitalherabsetzung ohne Auszahlung an Gesellschafter,
  • Zugänge der aufnehmenden Gesellschaft aus Verschmelzung oder Spaltung.

Beispiele für mögliche Abgänge aus dem steuerlichen Einlagekonto können sein:

  • Leistungen, deren Höhe den Bestand des ausschüttbaren Gewinns zum Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres übersteigt,
  • Auskehrungen von Liquidationsraten,
  • Kapitalerhöhungen aus Mitteln der Gesellschaft,
  • Abgänge der übertragenden Gesellschaft bei Verschmelzung oder Spaltung.

Wann gilt eine Leistung als in das steuerliche Einlagekonto als zugeflossen?

Im Falle einer Einlage erhöht sich das steuerliche Einlagekonto erst bei Zufluss, im Falle einer Leistung mindert es sich entsprechend erst bei Abfluss. Für welches Jahr eine Leistung vorgenommen wird, ist hierbei unerheblich. Alle Leistungen innerhalb eines Jahres werden zusammengefasst und es wird eine anteilige Zuordnung der einzelnen Leistungen bei einer sich ergebenden Verwendung des steuerlichen Einlagekontos vorgenommen.

Einlagen eines Wirtschaftsjahres stehen erst für Leistungen des darauf folgenden Wirtschaftsjahres zur Verfügung, da der Bestand des steuerlichen Einlagekontos, aus dem Leistungen erfolgen könnten, sich grundsätzlich auf das Ende des vorigen Wirtschaftsjahres bezieht. Diese Vorgehensweise ist dann problematisch, wenn der Anteilseigner lediglich kurzfristig Kapital zur Verfügung stellt, die Rückzahlung im gleichen Veranlagungszeitraum somit nicht als Einlagenrückgewähr, sondern als Leistung nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu versteuern ist.

Wird der Bestand des steuerlichen Einlagekontos von der Finanzverwaltung festgestellt?

Der Bestand des steuerlichen Einlagekontos wird zum Ende jedes Wirtschaftsjahres gesondert festgestellt. Obwohl das steuerliche Einlagekonto unabhängig von handelsrechtlichen Vorschriften ermittelt wird, wird es nicht zum Ende jedes Veranlagungszeitraums berechnet, sofern dieses vom Ende des Wirtschaftsjahres abweicht, da die Berechnung an die Größe des Eigenkapitals aus der Steuerbilanz anknüpft.

Grundlage der gesonderten Feststellung des zuständigen Finanzamts ist es, eine Feststellungserklärung zusammenhängend mit der Körperschaftsteuererklärung von allen unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaften, die Leistungen gem. § 20 Abs. 1 Nr. 1, 9 und 10 EStG gewähren können, beim zuständigen Finanzamt einzureichen. Die Feststellungserklärung umfasst den Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres sowie sämtliche Zu- und Abgänge des laufenden Wirtschaftsjahres.



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